外资企业所得税筹划――外商再投资的税收策划
2016/3/30 21:25:42 点击：
改革开放以来，国家对外商投资企业给予了许多税收优惠政策，如对新办企业、出口创汇企业、高新技术企业等给予定期减税、免税，以及再投资退税等税收优惠措施。
再投资退税是鼓励外国投资者将从外商投资企业取得的利润再投资于中国境内企业的一项税收优惠措施。按其投资方式的不同，获得的退税利益也有所不同，这就相应地带来一定的税收筹划空间。
根据《外商投资企业和外国企业所得税法》及其细则的规定，外商进行再投资并获得退税的优惠处理办法有以下两种：
一是对外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他新企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40％税款（不包括地方所得税部分），国务院另有规定的，依另外的规定办理；再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
二是外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资于海南经济特区的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年，经投资者申请，税务机关批准，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。
外国投资者直接再投资兴办、扩建的企业，自开始生产、经营之日起3年内或在再投资资金投入使用后3年内，该企业未达到产品出口企业标准的，或者未被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退企业所得税税款的60％。
申请退税额的计算公式如下：
退税额＝再投资额÷（1－原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和）×原实际适用的企业所得税税率×退税率
从上述政策规定可以看出，以上两种再投资项目中，后者显然优于前者，因为它可以100％退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。有条件的企业应选择第二种方案。但第二种投资方案受企业类型和地域限制较大，税收筹划的空间相对较小。
《外商投资企业和外国企业所得税法》还规定：“对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。”如果外商再投资新开办企业符合以上规定，可享受“两免三减半”的优惠政策，若再投资于原企业，则不能享受这一优惠政策。因此，外国投资者在用从外商投资企业分得的利润进行投资决策时，应考虑是以增加注册资本形式直接投资于原企业，还是开办新的企业。同时，由于投资地区不同，投资资金来源不同，进行再投资所享受的退税优惠政策也不一样，这也为税收筹划提供了可能性。
下面举例加以说明：
例1：某生产性中外合资企业，1995年初设立并生产经营，经营期为15年，当年获利，中外双方持股比例为6：4，外商投资者按规定分得税后利润如表1所示：
表1 单位：万元
年度 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001
获利情况 10 18 32 45 56 60 82
（企业所得税税率为30％，地方所得税税率为3％，且对地方所得税的优惠减免税规定与税法规定的企业所得税的减免税相一致。）
2001年底，外商打算将其中100万元进行再投资开办一个新项目，如何进行税收筹划使投资方案最佳，有下列方案可供选择：
[方案一]：用1995年－1998年分得的税后利润进行投资。根据税法规定，生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利年度起，将享受“两免三减半”的优惠政策。因而1995年和1996年可免缴企业所得税，1997年和1998年属于减半征收期，所得税税率为15％，地方所得税税率为1.5％。同时，按税法规定，用分得的免税利润再投资不享受退税优惠。所以，100万元再投资额中只有72万元（100－10－18）可以享受退税优惠，且退税率适用40％。则：
退税额＝72÷[1－（15％＋1.5％）]×15％×40％＝5.17（万元）
[方案二]：用1997年-1999年分得的利润进行投资。根据“两免三减半”的税收优惠政策，1997年-1999年正处于减半征收期，所得税税率为15％，地方所得税税率为1.5％，可以退还已纳税额的40％。则：
退税额＝100÷[1－（15％＋1.5％）]×15％×40％＝7.19（万元）
[方案三]：用2000年-2001年分得的利润进行投资。根据税收政策规定，2000年和2001年的所得应全额纳税，不享受任何税收优惠。则：
退税额＝100÷[1－（30％＋3％）]×30％×40％＝17.91（万元）
比较上述方案，可以看出方案三最优，其获得的退税额最多，可以大大节约税收成本。
例2：某外商投资企业A于1990年在菜市投资举办生产性投资企业，经营期为25年，从1991年开始获利，该A企业按规定分得税后利润如表2所示：
表2 单位：万元
年度 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997
获利情况 100 120 150 200 220 250 300
（企业所得税税率为30％，免征地方所得税。）
1998年，A企业欲将分得利润中的500万元直接再投资兴办8先进技术企业，可供选择的税收筹划方案有以下三种：
[方案一]：用1991年-1994年分得的税后利润进行投资。
[方案二]：用1993年-1995年分得的税后利润进行投资。
[方案三]：用1996年-1997年分得的税后利润进行投资。
根据税法规定，外国投资者将从外商投资企业取得的利润直接再投资兴办先进技术企业，经营期不少于5年的，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。对退税额的计算方法同[例1]的规定，具体计算如下：
[方案一]：退税额＝[500－（100＋120）]÷（1－15％）×15％×100％＝49.41（万元）
[方案二]：退税额＝500÷（1－15％）×15％×100％＝88.24（万元）
[方案三]：退税额＝500÷（1－30％）×30％×100％＝214.29（万元）
比较上述计算结果，三种投资办法中方案三为最优。所以，外国投资者在选择再投资方案时，应采用减免税期满后的利润再投资比用减免税期间的利润再投资更优越。
再投资退税是鼓励外国投资者将从外商投资企业取得的利润再投资于中国境内企业的一项税收优惠措施。按其投资方式的不同，获得的退税利益也有所不同，这就相应地带来一定的税收筹划空间。
根据《外商投资企业和外国企业所得税法》及其细则的规定，外商进行再投资并获得退税的优惠处理办法有以下两种：
一是对外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他新企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40％税款（不包括地方所得税部分），国务院另有规定的，依另外的规定办理；再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
二是外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资于海南经济特区的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年，经投资者申请，税务机关批准，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。
外国投资者直接再投资兴办、扩建的企业，自开始生产、经营之日起3年内或在再投资资金投入使用后3年内，该企业未达到产品出口企业标准的，或者未被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退企业所得税税款的60％。
申请退税额的计算公式如下：
退税额＝再投资额÷（1－原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和）×原实际适用的企业所得税税率×退税率
从上述政策规定可以看出，以上两种再投资项目中，后者显然优于前者，因为它可以100％退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。有条件的企业应选择第二种方案。但第二种投资方案受企业类型和地域限制较大，税收筹划的空间相对较小。
《外商投资企业和外国企业所得税法》还规定：“对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。”如果外商再投资新开办企业符合以上规定，可享受“两免三减半”的优惠政策，若再投资于原企业，则不能享受这一优惠政策。因此，外国投资者在用从外商投资企业分得的利润进行投资决策时，应考虑是以增加注册资本形式直接投资于原企业，还是开办新的企业。同时，由于投资地区不同，投资资金来源不同，进行再投资所享受的退税优惠政策也不一样，这也为税收筹划提供了可能性。
下面举例加以说明：
例1：某生产性中外合资企业，1995年初设立并生产经营，经营期为15年，当年获利，中外双方持股比例为6：4，外商投资者按规定分得税后利润如表1所示：
表1 单位：万元
年度 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001
获利情况 10 18 32 45 56 60 82
（企业所得税税率为30％，地方所得税税率为3％，且对地方所得税的优惠减免税规定与税法规定的企业所得税的减免税相一致。）
2001年底，外商打算将其中100万元进行再投资开办一个新项目，如何进行税收筹划使投资方案最佳，有下列方案可供选择：
[方案一]：用1995年－1998年分得的税后利润进行投资。根据税法规定，生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利年度起，将享受“两免三减半”的优惠政策。因而1995年和1996年可免缴企业所得税，1997年和1998年属于减半征收期，所得税税率为15％，地方所得税税率为1.5％。同时，按税法规定，用分得的免税利润再投资不享受退税优惠。所以，100万元再投资额中只有72万元（100－10－18）可以享受退税优惠，且退税率适用40％。则：
退税额＝72÷[1－（15％＋1.5％）]×15％×40％＝5.17（万元）
[方案二]：用1997年-1999年分得的利润进行投资。根据“两免三减半”的税收优惠政策，1997年-1999年正处于减半征收期，所得税税率为15％，地方所得税税率为1.5％，可以退还已纳税额的40％。则：
退税额＝100÷[1－（15％＋1.5％）]×15％×40％＝7.19（万元）
[方案三]：用2000年-2001年分得的利润进行投资。根据税收政策规定，2000年和2001年的所得应全额纳税，不享受任何税收优惠。则：
退税额＝100÷[1－（30％＋3％）]×30％×40％＝17.91（万元）
比较上述方案，可以看出方案三最优，其获得的退税额最多，可以大大节约税收成本。
例2：某外商投资企业A于1990年在菜市投资举办生产性投资企业，经营期为25年，从1991年开始获利，该A企业按规定分得税后利润如表2所示：
表2 单位：万元
年度 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997
获利情况 100 120 150 200 220 250 300
（企业所得税税率为30％，免征地方所得税。）
1998年，A企业欲将分得利润中的500万元直接再投资兴办8先进技术企业，可供选择的税收筹划方案有以下三种：
[方案一]：用1991年-1994年分得的税后利润进行投资。
[方案二]：用1993年-1995年分得的税后利润进行投资。
[方案三]：用1996年-1997年分得的税后利润进行投资。
根据税法规定，外国投资者将从外商投资企业取得的利润直接再投资兴办先进技术企业，经营期不少于5年的，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。对退税额的计算方法同[例1]的规定，具体计算如下：
[方案一]：退税额＝[500－（100＋120）]÷（1－15％）×15％×100％＝49.41（万元）
[方案二]：退税额＝500÷（1－15％）×15％×100％＝88.24（万元）
[方案三]：退税额＝500÷（1－30％）×30％×100％＝214.29（万元）
比较上述计算结果，三种投资办法中方案三为最优。所以，外国投资者在选择再投资方案时，应采用减免税期满后的利润再投资比用减免税期间的利润再投资更优越。
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